ترازنامه و مبانی ارزشیابی – فصل نهم - شباهنگ

مقدمه :

در این فصل ابتدا ارتباط بین ترازنامه و صورت سود وزیان مورد بررسی قرار می گیرد.

1- چنانچه این صورت ها با یکدیگر همبستگی داشته باشندarticulation) ) از لحاظ ریاضی مرتبط و پیروی از هر یک یدگاههای در آمد فروش – هزینه و دید گاه دارایی – بدهی قابل قبول خواهد بود. در دید گاه دارایی – بدهی ترازنامه اولویت دارد .

2- در صورت نبود همبستگی بین صورتهای مالی مزبور نیز هریک از صورتها به طور مستقل تعریف می شوند روش های ارزشیابی بسیاری وجود دارد و در برخی موارد دیدگاه درآمد فروش – هزینه دارای اولویت است و در مواردی دیگر دیدگاه دارایی- بدهی مرجع می باشد

رویکرد درآمد فروش – هزینه :

در این رویکرد صورت سود وزیان اصول شناسایی سود و قواعد اندازه گیری سود در کانون توجه قرار دارد و دارایی ها و بدهیها نیز به عنوان نتایج درآمد فروش و هزینه ،تعریف،شناسایی واندازه گیری می شوند

رویکرد دارایی – بدهی :

در این رویکرد تعریف ،شناسایی و اندازه گیری داراییها و بدهیها مورد تاکید است.سود نیزبه عنوان نتیجه اندازه گیری داراییها و بدهیها تعریف ،شناسایی و اندازه گیری می شوند . اگر چه در ادبیات حسابداری رویکرد نبود همبستگی بین صورتهای مالی مورد بحث گسترده قرار نگرفته است اما مطرح کردن آن می تواند در تقارن قرار گیرند زیرا صورت سود وزیان و ترازنامه از نظر ریاضی با یکدیگر همبستگی دارند به بیان دیگر هر دو گروه ممکن است از تهیه صورت سود و زیان مبتنی بر رویکرد درآمد فروش- هزینه ، و ترازنامه مبتنی بر رویکرد دارایی – بدهی راضی باشند.بنابراین به جای دنبال کردن مفهوم نبود همبستگی بین صورتهای مالی ،سود جامع توسط هیات استانداردهای حسابداری مالی مطرح شده است که فاصله بین دو دیدگاه را پر و مفهوم همبستگی بین صورتهای مالی را تقویت می کند . (Sfas no .130)

داراییها :

تعریف داراییها از این لحاظ حائز اهمیت است که انواع عوامل اقتصادی منعکس در ترازنامه و هچنین عناصری را که باید شناسایی ،اندازه گیری و گزارش شوند مشخص می کند

تعریف اول : اقلامی با مانده بدهکارکه هنگام بستن دفاتر بر اساس قواعد واصول حسابداری (مشروط بر اینکه معرف مانده منفی مرتبط بدهیها نباشد)به دوره بعد منتقل می شود و معرف حقوق بر اموال و ارزشهای تحصیل شده ،یا مخارج انجام شده برای تولید اموال و یا اقلامی که مربوط به آینده است می باشند. بنابراین تاسیسات ،حسابهای دریافتنی ،موجودی و مخارج انتقالی به دوره های آتی ،در ترازنامه به عنوان دارایی طبقه بندی می شوند

تعریف دوم : منابع اقتصادی یک واحد انتفاعی که طبق اصول پذیرفته شده حسابداری شناسایی و اندازه گیری می شوند .دارایی ها همچنین شامل برخی از مخارج انتقالی به دوره های آتی است که جزء منابع اقتصادی محسوب نمی شوند اما براساس اصول پذیرفته شده حسابداری شناسایی و اندازه گیری شده اند.

تعریف سوم : دارایی ها عبارتند از منابع و منافع اقتصادی محتمل آن در آینده که توسط یک واحد انتفاعی بر اثر مبادله یا رویداد های گذشته تحصیل یا کنترل می شود.

شناسایی واندازه گیری داراییها :

داراییها و بدهیها اساسا در بدو امر بر مبنای رویدادهای که در آن واحد انتفاعی منابعی را از سایر واحد ها تحصیل کرده یا تعهداتی را درقبال سایر واحد ها تقبل نموده است ثبت و داراییها و بدهیها بر اساس قیمتهای مبادله ای که مبنای انتقال بوده است اندازه گیری میشوند
اصل قابلیت تجمیع :

در بخش های بعدی چگونگی اندازه گیری اقلام مختلف دارایی در دوره های متعاقب دوره تحصیل بررسی می شود به طوری که روش های متعددی نظیر بهای تمام شده تحصیل (ارزش تاریخی ) ،ارزش دفتری ،ارزش جایگزینی ،ارزش فروش و خالص ارزش بازیافتنی اندازه گیری می گردند . بدهی است این نحوه اندازه گیری در حسابداری عدول از اصل قابلیت تجمیع در تئوری اندازه گیری محسوب می شو.

اجزای ترازنامه :

حسابهای در یافتنی :

حسابهای در یافتنی بر مبنای ارزش تاریخی که باتوجه به برآورد مبالغ غیر قابل وصول تعدیل شده است،ارزشیابی و گزارش می شود .
خاصه مورد اندازه گیری تخمینی از ارزش خالص بازیافتنی محسوب می گردد. اما معیار حقیقی ارزش خالص بازیافتنی عبارت است از قیمت فروش حسابهای دریافتنی پس از کسر هرگونه بدهی ناشی از عدم وصول مطالبات و مراجعه کارگزار

سرمایه گذاری ها :

سرمایه گزاری که مشمول به کارگیری روش ارزش ویژه نمی باشد (0-20%): بر اساس استاندارد های حسابداری در گذشته اوراق سهام بر مبنای اقل بهای تمام شده تاریخی یا قیمت جاری بازار (برای مجموعه اوراق بهادار)و اوراق قرضه برمبنای بهای تمام شده تاریخی (مگر اینکه کاهش دائمی در ارزش آن پدید آمده باشد ارزشیابی و گزارش می گردید . اما امروزه استاندارد های جدیدی جایگزین استانداردهای قبلی شده است که بیانگر تغیرات اساسی در ارزشیابی این قبیل سرمایه گذاری ها شده است .

براساس این استانداردها سرمایه گذاری به شکل زیر یعنی :

1- نگهداری تا تاریخ سررسید

2- اوراق تجاری

3- اوراق بهادار آمده برای فروش

سرمایه گذاری که مشمول بکارگیری روش ارزش ویژه است(20%-50%): این گونه سرمایه گذاری سرمایه بین 20تا 50 درصد شرکت سرمایه پذیر است که مبنای مناسب آن همان بهای تمام شده تاریخی است در این گونه سرمایه گذاری ها به ازای هر سهم شرکت سرمایه گذار از سود خالص شرکت سرمایه پذیر افزایش می یابد و این افزایش پس از حذف هر گونه سود ناشی از مبادلات درون گروهی و همچنین کسر استهلاک مابه التفاوت قیمت خرید و ارزش دفتری (سرقفلی ) و سود سهام پرداختنی شرکت سرمایه پذیر محاسبه می شود .

موجودیها:
در ارزشیابی موجودیهای آخر دوره ،ابتدا مقادیر هریک از اقلام موجودی تعیین و در بهای تمام شده تحصیل هر واحد ضرب می شود . در این محاسبات فروضات که در آن بحث می شود.

1)فایفو 2)لایفو 3)میانگین موزون ، که هریک نتایج متفاوتی در بر خواهد داشت

داراییها و موجودیهای ساخته شده در واحد انتفاعی :

مسئله اندازه گیری داراییهای ساخته شده در واحد انتفاعی به تشخیص و تعیین اقلام بهای تمام شده بکار رفته در ساخت دارایی بستگی دارد که آن مسئله به دوقسمت زیر تقسیم میشود:

1- بهای تمام شده موجودی های ساخته شده

2- هزینه سود تضمین شده

داراییهای استهلاک پذیر یا نقصان پذیر:

بهای تمام شده تاریخی داراییها استهلاک پذیر هستند و طی عمر مفید برآوردی دارایی به دوره های مالی مربوط تخصیص می یابد . محاسبه استهلاک از هر روشی که صورت گیرد تابع استاندارد خاصی نیست و تنها مشمول رعایت محدودیت ثبات رویه در دوره های مالی مختلف است در مورد منابع طبیعی بهای تمام شده مربوط به جای مستهلک کردن ،نقصان و طی عمر مفید منابع به دوره های مالی تخصیص می یابد.در محاسبه تهی شدن یا نقصان منابع طبیعی ،روش آحاد تولید بکار گرفته می شود و لازم است که کل تولید انتظار نیز برآورد گردد نقصان سالانه با در نظر گرفتن مقدار تولید سالانه و متناسب آن با کل تولید مورد انتظار محاسبه می گردد و این نمونه دیگری از اعمال رویکرد درآمد فروش –هزینه است

داراییهای آسیب دیده :

ارزش داراییهای بلند مدت اعم از مشهود و نامشهود ممکن است بر اثر کاهش ارزش بازار ، تغییر فیزیکی با اهمیت ، تغیرات محیطی موثر بر عملیات دارایی و یا کم شدن گردش نقدی جاری و آتی کاهش یابد بنابراین رویدادهای آتی نیز در تعیین وجود آسیب دیدگی با اهمیتی دارد. چنانچه یک یا تعداد بیشتری از موارد بالا به موقع بپیوندد و گردش وجوه نقد مورد انتظار دارایی از ارزش دفتری کمتر شود شناخت آسیب دیدگی ضرورت می یابد اما اندازه گیری زیان کاهش ارزش با محاسبه فزونی ارزش دفتری بر ارزش متعارف دارایی انجام می گردد.

مبادله غیر پولی دا رایی های مشابه :

در مبادلات غیر پولی داراییها معمولا بیشتر اوقات وجه نقد رد و بدل می شود در استاداردهای جدید اگر ارزش متعارف دارایی جدید در دست نباشد ارزش دفتری دارایی قدیم به اضافه ی وجه نقدی دریافتی یا منهای وجه نقد پرداختی ارزش متعارف دارایی جدید بدست میآید و بنابراین سود یا زیان غیر عملیاتی ناشی از واگذاری داراییها ضرورت ندارد.

داراییهای نامشهود :

داراییهای نظیر حسابهای دریافتنی ،سرمایه گذاری ها و اجاره های سرمایه ای از لحاظ حقوقی ماهیت نامشهود دارند اما با وجود این حسابداران آن را دارایی نامشهود قلمداد نمی کنند.داراییهای که عمدتا در طبقه داراییهای نامشهود قرار می گیرند عبارتند از حق انتشار ، حق اختراع ،علایم تجاری ،فرانشیز و سرقفلی خریداری شده

مخارج انتقالی به دوره های آتی :

این گروه مخارج به دو قسمت زیر بیان می شود ؛ گروه اول ؛ معرف پیش پرداخت هایی است که از طریق کاهش خروج وجه نقد در دوره های آینده منافع آتی تامین می کند مثل پیش پرداخت بیمه و گروه دوم ؛ مخارج انتقالی به دوره های آتی منتقل می شود مثل مخارج تاسیس و مخارج قبل از بهره برداری

تعریف بدهی ها :

باگذشت زما ن تعاریف تدریجاً تکامل یافته است که به شرح زیر می باشد:

تعریف اول: اقلامی با مانده بستانکار که هنگام بستن حسابها بر اساس قواعد یا اصول حسابداری به دوره بعد انتقال می یابد مشروط بر اینکه مانده بستانکار معرف مانده منفی مربوط به دارایی ها نباشد

تعریف دوم: تعهدات اقتصادی یک واحد انتفاعی که بر اصول پذیرفته شده حسابداری شناسایی و اندازه گیری می شود.بدهیها همچنین شامل برخی از درآمد های انتفاعی به دوره های آتی است که در واقع جزءتعهدات محسوب نمی شود اما بر اساس اصول پذیرفته شده حسابداری ،شناسایی واندازه گیری می گردد

تعریف سوم: بدهیها عبارتند از منافع اقتصادی که در آینده احتمالا به دلیل تعهدات فعلی واحد انتفاعی از دست خواهد رفت. از دست رفتن منافع اقتصادی از طریق انتقال دارایی ها یا ارائه خدمت به سایر اشخاص در آینده به دلیل مبادلات یا رویداد های گذشته انجام میپذیرد.
بدهیهای احتمالی :

بدهیهای احتمالی زیر مجموعه بدهیهاست .در بیانیه شماره پنج هیات استانداردهای حسابداری مالی بدهیهای احتمالی عبارتست از ، وجود وضعیت یا مجموعه ای از شرایط است که در مورد امکان ایجاد سود وزیان غیر عملیاتی ،با ابهام همراه است .این ابهام نیز در صورت وقوع یا عدم وقوع یک یا چند رویداد در آینده می تواند برطرف شود . در این گونه موارد با توجه به مفهوم مشروط (ناشی از بدهی احتمالی) هنگامی شناسایی می شود که اولاً وقوع بدهی یا آسیب دیدگی یک دارایی متحمل باشد ، ثانیاً اندازه گیری زیان به نحوی قابل اطمینان مقدور باشد مثل تضمین محصولات و دعاوی حقوقی مطروحه علیه واحد انتفاعی

شناخت و اندازه گیری بدهیها :

اصل کلی این است که بدهیها بر اساس مبلغی که در مبادله تعیین شده است اندازه گیری شود .در مورد بدهیها جاری نظیر حسابهای پرداختنی این مبلغ معرف ارزش اسمی تعهدی که باید در آینده تسویه گردد. در مورد بدهیهای غیر جاری اندازه گیری معرف محاسبه ارزش فعلی تنزیل شده بر اساس نرخ جاری سود تضمین شده می باشد

اسناد پرداختنی با نرخ سود تضمین شده کمتر از نرخ بازار:

بر اساس استاندارد های حسابداری در برخی از کشورها اسناد پرداختنی با نرخ سودی کمتر از نرخ بازار باید تنزیل گردد .مقصداین تنزیل و برابر کردن ارزش این اسناد با اسنادی است که بر مبنای نرخ سود بازار انتشار یافته است .مبلغ کسر این اوراق نیز طی مدت آن مستهلک تا نرخ سود تضمین شده شناسایی شده در هر یک از دوره های مالی تعدیل شود

اوراق قرضه (مشارکت)پرداختنی:

همان طور که قبلا گفته شد اوراق قرضه بدواٌ بر مبنای خالص تحصیل شده ثبت می گردد .مبلغ خالص تحصیل شده نیز مساوی ارزش فعلی سودهای پرداختنی آتی و همچنین بازپرداخت اصل مبلغ است که بر اساس نرخ سود تضمین شده بازار تنزیل شده و هرگونه مخارج انتشار ازاو کسر شده است.

اوراق قرضه قابل تبدیل:

برخی از اوراق قرضه به دارندگان آن اجازه می دهد که در صورت تمایل اوراق قرضه را به سهام عادی شرکت صادر کننده آن تبدیل کنند . نرخ سود مندرج در کوپنهای این اوراق معمولا از نرخ سود اوراق سنتی (غیر قابل تبدیل )کمتر است دلیل این امر نیز تمایل سرمایه گذاران به پرداخت قیمتی برای اختیار تبدیل می باشد و این قیمت در دریافت سود تضین شده کمتر منعکس میشود با این ترتیب اوراق قرضه قابل تبدیل تواما واجد عناصر بدهی و حقوق صاحبان سهام است .

بدهی همراه با اجازه خرید سهام:

بر اساس استاندارد های حسابداری برخی از کشورهالازم است که ارزشی به اجازه خرید سهام همراه با انتشاربدهی (به شرط قابل جدا شدن)منتسب گردد. دلیل تفاوت نحوه اندازه گیری این قبیل بدهیها با اوراق قرضه قابل تبدیل این است که اوراق اخیر نمی تواند به طور هم زمان بدهی و حقوق صاحبان سرمایه محسوب شود در حالی که اوراق قرضه همراه با اجازه خرید سهام قابل تجزیه می تواند هم زمان به عنوان بدهی و حقوق صاحبان سرمایه طبقه بندی گردد (در صورتی که اجازه خرید سهام اعمال شود)

سهام ممتاز قابل بازخرید :

به منظور کم کردن هر چه بیشتر بدهی در ترازنامه واحد های انتفاعی ،مدیران مالی در سالهای اخیر اوراق بهاداری را با نام سهام ممتاز قابل باز خرید منتشر کرده اند. ماهیت این اوراق بدهی است در حالی که کوشش می شود در بخش حقوق صاحبان سهام طبقه بندی شوند. نمونه ای از این قبیل اوراق بهادار ویژیگی هایی به شرح زیر را در بر دارد:

1- فاقد حق رای است

2- زمان بندی اجباری برای بازخرید آن به مبلغ اسمی وجود دارد

3- بنا به تصمیم واحد انتفاعی می تواند در هر زمانی باز خرید شود

4- سود سهام آن قابل انباشت و بر سود سهام عادی حایز اولویت است

5- نرخ سود سهام ثابت و بدون حق مشارکت می باشد . با توجه به ویژیگی های مذکور قاعدتاٌ می توان این قبیل اوراق بهادار را به عنوان بدهی طبقه بندی کرد

حقوق صاحبان سرمایه :

تعریف حقوق صاحبان سرمایه:

حقوق صاحبان سرمایه به عنوان حقوق مازاد سهامداران نسبت به داراییهای خاص واحد انتفاعی تعریف شده است.این تعریف معرف تئوری مالکانه است که طبق آن سهامداران مالکان واحد اندبر اساس بیانیه های هیات اصول حسابداری و هیات استاندارد های حسابداری مالی حقوق صاحبان سرمایه به عنوان مازاد داراییها نسبت به بدهیهای واحد انتفاعی تعریف شده است. در شرکت های سهامی لازم است تمایزی بین سرمایه آورده شده توسط سهامداران و سرمایه تحصیل شده (سود انباشته) به عمل آید . در گذشته براساس قوانین برخی از کشورها صنعتی توزیع سود سهام تنها ازمحل سود انباشته انجام می گرفت

شناخت و اندازه گیری حقوق صاحبان سرمایه :

مبادلات حقوق صاحبان سرمایه معمولا شامل مبادلات سرمایه ای و مبادلات مربوط به سود است . مبادلات سرمایه ای معرف اعطای ستقیم سرمایه یا برداشت سرمایه توسط مالکان می باشد ومبادلات مربوط به سود نیز معرف رویدادهای صورت سود و زیان دوره جاری و اصطلاحات دوره های قبل مربوط به سود آن دوره هاست.

اختیار خرید سهام :

طرح اختیار خرید سهام توسط کارکنان به قیمتی کمتر از ارزش بازار ،نوعی مزایای مالی به تعویق افتاده برای آنان محسوب می شود . در حسابداری در این قبیل موارد شناسایی و اندازه گیری بر قیمتی کمتر از ارزش بازار با خدمات ارائه شده کارکنان معاوضه می شود
در ادبیات حسابداری چهار مقطع زمانی برای اندازه گیری اختیار خرید سهام مطرح شده است

1- تاریخ اهدا

2- تاریخ دریافت توسط کارکنان

3- اولین تاریخ قابلیت اعمال اختیار

4- تاریخ اعمال واقعی اختیار خرید سهام

سهام خزانه :

در برخی از کشور های صنعتی شرکتهای سهامی مجازند سهام عادی خود را مورد داد و ستد قرار دهند اما در این قبیل مبادلات نباید سود (زیان)شناسایی کرد. سهام خزانه تحصیل شده توسط شرکت در یک حساب کاهنده حقوق صاحبان سهام منعکس میگردد.

دلایل تحصیل سهام خزانه عبارتند از:

1- پشتیبانی از قیمت سهام عادی شرکت در بورس اوراق بهادار

2- افزایش توان شرکت با در اختیار داشتن درصد بیشتری از سهام عادی

3- در اختیار داشتن سهام برای اعمال اختیار خرید سهام

4- کم کردن سرمایه گذاری در پروژه های جدید به دلیل پایین بودن نرخ بازده داخلی پروژه های سرمایه گذاری نسبت به هزینه تامین مالی

سود سهمی :

در استاندارد های برخی از کشور ها دو روش حسابداری برای سود سهمی توصیه شده است که به کارگیری هر یک از روشها به اندازه سود سهمی واگذاری بستگی دارد که به دو روش صورت می پذیرد روش اول ، اگرسود سهمی بیش از 25 درصد سهام عادی منتشره باشد لازم است سود انباشته تجدید طبقه بندی شده و بر مبنای ارزش اسمی سهام به حساب سهام عادی به ارزش اسمی منظور گردد. روش دوم ، در مواردی سود سهمی کمتر از 20درصد سهام عادی منتشره باشد لازم است سود انباشته بر مبنای ارزش بازار سهام تجدید طبقه بندی شود
چنانچه بین 20الی 25 درصد سهام منتشره باشد می توان هر یک از دو روش مذکور را بکار گرفت.

طبقه بندی در ترازنامه :

1- در برخی از نشریات حرفه ای حسابداری ،طبقه بندی داراییها و بدهیها بر اساس نقدینگی آنها توصیه شده است

طریقه دیگر برای طبقه بندی داراییها می تواند مبتنی بر تفکیک اقلامی باشد که برای فروش نگهداری می شوند

ترازنامه و مبانی ارزشیابی – فصل نهم - شباهنگ

مطالب مشابه :

استراتژی خلاقانه با رویکرد درآمد زایی پایدار در شهرداری

فصل 16 از کتاب تئوری دکترشباهنگ و استاندارد شماره 27 ایران وفصل 21 از کتاب هندریکسون

ترازنامه و مبانی ارزشیابی – فصل نهم - شباهنگ

رویکردهای برنامه‌ریزی آموزشی

استراتژی خلاقانه با رویکرد درآمد زایی پایدار در شهرداری

سود و زیان جامع

سود و زیان جامع

سود و زیان جامع

هزینه و درآمد قابل قبول مالیاتی در شهرکهای صنعتی

دولت ها در تامین هزینه های سلامت به چه مواردی توجه می کنند؟